優(yōu)化調(diào)整股權(quán)架構(gòu)：充分考量特殊性稅務(wù)處理適用條件
據(jù)Wind數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)，2025年1月—9月，A股市場(chǎng)共有78只新股發(fā)行，去年同期為69只，首次公開(kāi)募股（IPO）市場(chǎng)表現(xiàn)活躍。企業(yè)在籌備上市之前，優(yōu)化調(diào)整股權(quán)架構(gòu)是一個(gè)關(guān)鍵環(huán)節(jié)。根據(jù)現(xiàn)行稅收政策，符合條件的股權(quán)和資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)，可以選擇適用企業(yè)所得稅特殊性稅務(wù)處理。而企業(yè)實(shí)施股權(quán)和資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)所涉及的金額一般較大，一旦錯(cuò)誤適用特殊性稅務(wù)處理，不僅會(huì)帶來(lái)較高的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，而且會(huì)給企業(yè)現(xiàn)金流帶來(lái)重大影響，影響企業(yè)經(jīng)營(yíng)。筆者提醒，為防范稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，順利實(shí)現(xiàn)上市目標(biāo)，企業(yè)需要關(guān)注自身股權(quán)架構(gòu)是否符合政策規(guī)定的情形。
股權(quán)劃轉(zhuǎn)后，稅務(wù)處理有爭(zhēng)議
A公司是一家主營(yíng)農(nóng)副食品加工及銷售的企業(yè)，由B公司等4家法人股東發(fā)起設(shè)立，在全國(guó)中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)掛牌。2022年，A公司啟動(dòng)轉(zhuǎn)板上市，上市輔導(dǎo)機(jī)構(gòu)提出，B公司持有A公司61%的股份，但其主營(yíng)業(yè)務(wù)為農(nóng)藥、除草劑的生產(chǎn)與銷售，與A公司主營(yíng)業(yè)務(wù)差異較大，會(huì)給A公司的上市審核造成一定的負(fù)面影響，建議B公司通過(guò)股權(quán)重組方式，重新注冊(cè)一家公司持有A公司的股份。
B公司是自然人劉某設(shè)立的一個(gè)一人有限責(zé)任公司。為了支持A公司上市，劉某與另一自然人王某注冊(cè)成立了C公司，劉某實(shí)際持股99%。C公司成立后，B公司將其持有的A公司61%的股權(quán)劃轉(zhuǎn)給C公司。因本次劃轉(zhuǎn)是由同一實(shí)際控制人直接控制的企業(yè)之間發(fā)生的劃轉(zhuǎn)，根據(jù)《全國(guó)中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)掛牌公司股份特定事項(xiàng)協(xié)議轉(zhuǎn)讓細(xì)則》相關(guān)規(guī)定，轉(zhuǎn)讓雙方向全國(guó)中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)有限責(zé)任公司和中國(guó)證券登記結(jié)算有限責(zé)任公司，申請(qǐng)辦理了特定事項(xiàng)協(xié)議轉(zhuǎn)讓手續(xù)。
在財(cái)務(wù)處理方面，B公司將所持A公司股權(quán)，按賬面凈值向C公司進(jìn)行了劃轉(zhuǎn)，且雙方均未確認(rèn)損益。B公司認(rèn)為，此次交易可以按照《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于促進(jìn)企業(yè)重組有關(guān)企業(yè)所得稅處理問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2014〕109號(hào)）第三條關(guān)于股權(quán)、資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)的規(guī)定，適用特殊性稅務(wù)處理。但主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核查該筆股權(quán)劃轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)內(nèi)容后指出，該筆交易不符合財(cái)稅〔2014〕109號(hào)文件規(guī)定，不能適用特殊性稅務(wù)處理，而應(yīng)適用一般性稅務(wù)處理，依據(jù)公允價(jià)值計(jì)算和確認(rèn)轉(zhuǎn)讓所得。
不符合特殊性稅務(wù)處理?xiàng)l件
在股權(quán)或資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)中，適用特殊性稅務(wù)處理的雙方，其股權(quán)架構(gòu)和交易模式，必須屬于“100%直接控制的居民企業(yè)之間”，以及“受同一或相同多家居民企業(yè)100%直接控制的居民企業(yè)之間”這兩類情形之一。
財(cái)稅〔2014〕109號(hào)文件第三條規(guī)定，對(duì)100%直接控制的居民企業(yè)之間，以及受同一或相同多家居民企業(yè)100%直接控制的居民企業(yè)之間按賬面凈值劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)，凡具有合理商業(yè)目的、不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的，股權(quán)或資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)后連續(xù)12個(gè)月內(nèi)不改變被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)原來(lái)實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，且劃出方企業(yè)和劃入方企業(yè)均未在會(huì)計(jì)上確認(rèn)損益的，可以選擇按以下規(guī)定進(jìn)行特殊性稅務(wù)處理：劃出方企業(yè)和劃入方企業(yè)均不確認(rèn)所得；劃入方企業(yè)取得被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，以被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的原賬面凈值確定；劃入方企業(yè)取得的被劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)，應(yīng)按其原賬面凈值計(jì)算折舊扣除。
案例中，B公司將其持有的A公司61%的股權(quán)劃轉(zhuǎn)給C公司，劃出方B公司與劃入方C公司雖屬同一實(shí)際控制人劉某直接控制，但劉某為自然人，并非居民企業(yè)，因此該筆股權(quán)劃轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)不符合財(cái)稅〔2014〕109號(hào)文件規(guī)定。同時(shí)，個(gè)人所得稅法中并無(wú)類似企業(yè)所得稅特殊性稅務(wù)處理的相關(guān)規(guī)定。所以，該筆股權(quán)轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)不能適用特殊性稅務(wù)處理。
經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)多次輔導(dǎo)和溝通后，B公司接受了主管稅務(wù)機(jī)關(guān)的意見(jiàn)，依法調(diào)整了所屬年度的應(yīng)納稅所得額。
根據(jù)新公司法規(guī)定調(diào)整轉(zhuǎn)讓方案
案例中，B公司的股權(quán)劃轉(zhuǎn)交易發(fā)生于2024年7月1日之前，新修訂的公司法還未施行。根據(jù)原公司法第五十八條規(guī)定，一個(gè)自然人只能投資設(shè)立一個(gè)一人有限責(zé)任公司，該一人有限責(zé)任公司不能投資設(shè)立新的一人有限責(zé)任公司。所以，B公司股東劉某選擇與另一自然人一起注冊(cè)成立C公司，通過(guò)B公司將其持有的A公司61%的股權(quán)劃轉(zhuǎn)給C公司。
新公司法施行之后，取消了一個(gè)自然人只能投資設(shè)立一個(gè)一人有限責(zé)任公司，以及一人有限責(zé)任公司不能投資設(shè)立新的一人有限責(zé)任公司的相關(guān)限制。案例中的股權(quán)劃轉(zhuǎn)交易若發(fā)生于2024年7月1日之后，B公司可以作為出資方設(shè)立F公司，并對(duì)F公司100%持股，再由B公司將其持有的A公司61%股權(quán)劃轉(zhuǎn)給F公司。
此時(shí)，B公司將其持有的A公司61%的股權(quán)劃轉(zhuǎn)給F公司，屬于“100%直接控制的居民企業(yè)之間”的股權(quán)劃轉(zhuǎn)，在同時(shí)符合其他條件的情形下，該筆股權(quán)劃轉(zhuǎn)交易可以適用財(cái)稅〔2014〕109號(hào)文件規(guī)定的特殊性稅務(wù)處理。劃轉(zhuǎn)完成后，B公司由直接持有A公司61%的股權(quán)，變?yōu)橥ㄟ^(guò)100%控制的全資子公司F公司間接持有，能夠?qū)崿F(xiàn)B公司對(duì)A公司上市的支持。
（作者單位：國(guó)家稅務(wù)總局張掖市稅務(wù)局、天水市稅務(wù)局）
