煙草企業(yè)：須依法抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額
煙草制品是一種特殊消費(fèi)品。因吸煙有害身體健康，政府對(duì)煙草實(shí)行專(zhuān)賣(mài)制度，要求煙草種植、煙葉收購(gòu)、煙草制品制造及其批發(fā)銷(xiāo)售，都必須在政府專(zhuān)賣(mài)機(jī)構(gòu)的嚴(yán)格控制下進(jìn)行。我國(guó)對(duì)煙草制品推行“寓禁于征”的稅收政策。根據(jù)相關(guān)規(guī)定，煙草行業(yè)被列入部分稅收政策的負(fù)面清單中。比如，煙草企業(yè)的煙草廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除；煙草企業(yè)不能適用研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策等。筆者在實(shí)務(wù)中發(fā)現(xiàn)，一些煙草企業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣不規(guī)范，存在不同程度的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。
典型案例
Y公司為某市的煙草公司，業(yè)務(wù)量較大。稅務(wù)部門(mén)提取Y公司2022年—2025年的增值稅申報(bào)表、企業(yè)所得稅申報(bào)表、個(gè)人所得稅申報(bào)表等信息，同時(shí)利用稅務(wù)系統(tǒng)采集存儲(chǔ)的Y公司征管數(shù)據(jù)和財(cái)務(wù)賬套數(shù)據(jù)，采取表表核對(duì)、賬表核對(duì)等方法，對(duì)Y公司整體情況進(jìn)行綜合分析，發(fā)現(xiàn)Y公司存在增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣不規(guī)范，未按規(guī)定作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出等問(wèn)題。
未取得合規(guī)發(fā)票抵扣進(jìn)項(xiàng)
稅務(wù)部門(mén)發(fā)現(xiàn)，Y公司2022年—2025年以現(xiàn)金形式支付的煙葉生產(chǎn)投入補(bǔ)貼（價(jià)外補(bǔ)貼）作了進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，但該價(jià)外補(bǔ)貼未與煙葉收購(gòu)價(jià)格在同一張農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票上分別注明，而是分別開(kāi)具了發(fā)票。進(jìn)一步與Y公司財(cái)務(wù)人員溝通發(fā)現(xiàn)，Y公司支付的價(jià)外補(bǔ)貼在生產(chǎn)前兌現(xiàn)給煙農(nóng)，無(wú)法于煙葉收購(gòu)時(shí)取得注明價(jià)外補(bǔ)貼與煙葉收購(gòu)價(jià)格的農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票。
根據(jù)《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于收購(gòu)煙葉支付的價(jià)外補(bǔ)貼進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2011〕21號(hào)）規(guī)定，煙葉收購(gòu)單位收購(gòu)煙葉時(shí)，按照國(guó)家有關(guān)規(guī)定以現(xiàn)金形式直接補(bǔ)貼煙農(nóng)的生產(chǎn)投入補(bǔ)貼（價(jià)外補(bǔ)貼），屬于農(nóng)產(chǎn)品買(mǎi)價(jià)，是《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（當(dāng)時(shí)有效，下同）第十七條中“價(jià)款”的一部分。煙葉收購(gòu)單位應(yīng)將價(jià)外補(bǔ)貼與煙葉收購(gòu)價(jià)格，在同一張農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票或者銷(xiāo)售發(fā)票上分別注明，否則，價(jià)外補(bǔ)貼不得計(jì)算增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行抵扣。
因此，Y公司未將價(jià)外補(bǔ)貼與煙葉收購(gòu)價(jià)格在同一張農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票上分別注明，價(jià)外補(bǔ)貼部分不得計(jì)算增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行抵扣。經(jīng)稅務(wù)部門(mén)輔導(dǎo)，Y公司按照政策規(guī)定已作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理。
結(jié)合煙草行業(yè)生產(chǎn)投入補(bǔ)貼的實(shí)際兌付情況，建議Y公司的煙葉收購(gòu)站點(diǎn)收購(gòu)結(jié)束后，對(duì)煙農(nóng)的煙葉交售數(shù)據(jù)進(jìn)行審核匯總，根據(jù)煙葉種植合同約定的補(bǔ)貼政策，編制生產(chǎn)投入補(bǔ)貼兌付清冊(cè)，并按清冊(cè)內(nèi)容匯總開(kāi)具農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票，分別注明收購(gòu)金額與生產(chǎn)投入補(bǔ)貼金額。
未按規(guī)定作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出
同時(shí)，稅務(wù)部門(mén)核查2022年—2025年Y公司“庫(kù)存商品”科目明細(xì)，發(fā)現(xiàn)Y公司存在購(gòu)進(jìn)煙葉霉?fàn)€變質(zhì)的情況。進(jìn)一步與Y公司相關(guān)人員核實(shí)發(fā)現(xiàn)，Y公司因管理不善造成煙葉霉?fàn)€變質(zhì)，產(chǎn)生損失。稅務(wù)部門(mén)比對(duì)Y公司“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅”科目情況，發(fā)現(xiàn)企業(yè)未對(duì)霉?fàn)€變質(zhì)的庫(kù)存商品作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。
根據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》（當(dāng)時(shí)有效）第十條規(guī)定，下列項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣：用于簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)；非正常損失的購(gòu)進(jìn)貨物，以及相關(guān)的勞務(wù)和交通運(yùn)輸服務(wù)；非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購(gòu)進(jìn)貨物（不包括固定資產(chǎn)）、勞務(wù)和交通運(yùn)輸服務(wù)；國(guó)務(wù)院規(guī)定的其他項(xiàng)目。
案例中，Y公司因管理不善造成煙葉霉?fàn)€變質(zhì)，屬于增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則第二十四條規(guī)定的非正常損失，其對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣。經(jīng)稅務(wù)部門(mén)輔導(dǎo)，Y公司已按照政策規(guī)定作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理。
值得注意的是，2026年1月1日起，根據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅法》第二十二條規(guī)定，納稅人的下列進(jìn)項(xiàng)稅額不得從其銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣：適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額；免征增值稅項(xiàng)目對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額；非正常損失項(xiàng)目對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額；購(gòu)進(jìn)并用于集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的貨物、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額；購(gòu)進(jìn)并直接用于消費(fèi)的餐飲服務(wù)、居民日常服務(wù)和娛樂(lè)服務(wù)對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額；國(guó)務(wù)院規(guī)定的其他進(jìn)項(xiàng)稅額。
《中華人民共和國(guó)增值稅法實(shí)施條例》第十九條對(duì)非正常損失作了進(jìn)一步解釋?zhuān)钦p失，是指因管理不善造成貨物被盜、丟失、霉?fàn)€變質(zhì)，以及因違反法律法規(guī)造成貨物或者不動(dòng)產(chǎn)被依法沒(méi)收、銷(xiāo)毀、拆除等情形。據(jù)此，企業(yè)若在2026年因管理不善造成煙葉霉?fàn)€變質(zhì)，屬于非正常損失，所對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣。
對(duì)于煙草行業(yè)而言，企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)構(gòu)成較為復(fù)雜，涵蓋貨物運(yùn)費(fèi)、辦公用品采購(gòu)、代收水電費(fèi)等事項(xiàng)，建議Y公司建立涉稅風(fēng)險(xiǎn)自查機(jī)制，重點(diǎn)核查“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅”“銷(xiāo)售費(fèi)用”“管理費(fèi)用”“庫(kù)存商品”等科目，定期查看企業(yè)增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣和轉(zhuǎn)出情況，嚴(yán)格按照政策規(guī)定處理，有效控制稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。
（作者單位：國(guó)家稅務(wù)總局青島市稅務(wù)局稽查局）
