從虛開(kāi)到逃稅 定罪變化對(duì)稅務(wù)執(zhí)法的影響
刑法對(duì)逃稅罪設(shè)置了行政前置條款，符合條件的納稅人在補(bǔ)繳稅款、滯納金及接受行政處罰后，不予追究刑事責(zé)任。以涉嫌虛開(kāi)發(fā)票犯罪移送的案件判為構(gòu)成逃稅罪，可能使納稅人失去脫罪機(jī)會(huì)，并給稅務(wù)執(zhí)法帶來(lái)風(fēng)險(xiǎn)。
筆者認(rèn)為，最高人民法院近期發(fā)布的典型案例中，郭某、劉某逃稅案的判決可能會(huì)對(duì)稅務(wù)執(zhí)法產(chǎn)生影響。
該案中，對(duì)于當(dāng)事人利用虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票抵扣進(jìn)項(xiàng)稅款的行為，稅務(wù)機(jī)關(guān)以涉嫌構(gòu)成虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪移送公安機(jī)關(guān)，公安機(jī)關(guān)按虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票案立案?jìng)刹椋瑱z察機(jī)關(guān)按虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票案起訴，一審法院以虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪定罪。二審法院以“行為人主觀上是基于騙取國(guó)家稅款的故意，還是基于逃避納稅義務(wù)的故意”為關(guān)鍵，將虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪與逃稅罪作了界分，改判有關(guān)行為構(gòu)成逃稅罪。筆者認(rèn)為，這種區(qū)分有法院從符合主客觀相統(tǒng)一和罪責(zé)刑相適應(yīng)原則予以考慮的因素。但從實(shí)踐層面看，還有一些問(wèn)題需要進(jìn)一步明確并做好銜接。
一方面，根據(jù)刑法第二百零一條第四款規(guī)定，除了一些特殊情況，有逃稅罪行為，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)依法下達(dá)追繳通知后，補(bǔ)繳應(yīng)納稅款，繳納滯納金，已受行政處罰的，不予追究刑事責(zé)任。這為初犯且愿意改正的企業(yè)提供了免予刑事處罰的機(jī)會(huì)。上述案例中，在二審法院直接判決有關(guān)虛開(kāi)行為構(gòu)成逃稅罪的情況下，當(dāng)事人就失去了司法救濟(jì)的無(wú)罪機(jī)會(huì)。
另一方面，稅務(wù)機(jī)關(guān)在辦理這類涉及虛開(kāi)的案件中須遵循稅法規(guī)定，不能直接以不構(gòu)成虛開(kāi)犯罪為由按逃稅處理。根據(jù)發(fā)票管理辦法第二十一條及其實(shí)施細(xì)則第二十九條規(guī)定，任何單位和個(gè)人不得有“為他人、為自己”“讓他人為自己”“介紹他人”開(kāi)具與實(shí)際經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票的虛開(kāi)發(fā)票行為。與實(shí)際經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)情況不符是指具有“未購(gòu)銷商品、未提供或者接受服務(wù)、未從事其他經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，而開(kāi)具或取得發(fā)票”的行為，或“有購(gòu)銷商品、提供或者接受服務(wù)、從事其他經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，但開(kāi)具或取得的發(fā)票載明的購(gòu)買方、銷售方、商品名稱或經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目、金額等與實(shí)際情況不符”的行為。稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)企業(yè)在沒(méi)有真實(shí)交易的情況下，采用資金回流等方式對(duì)外虛開(kāi)和購(gòu)買虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票，依法應(yīng)按虛開(kāi)發(fā)票定性處理，并按《行政執(zhí)法機(jī)關(guān)移送涉嫌犯罪案件的規(guī)定》向公安機(jī)關(guān)移送涉嫌犯罪案件。有關(guān)違法行為是否構(gòu)成犯罪，應(yīng)由司法部門(mén)依據(jù)刑法判斷。
實(shí)踐中，如果稅務(wù)稽查部門(mén)發(fā)現(xiàn)一起虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票案，卻從立案檢查到審理定案都不考慮有關(guān)違法行為是否涉嫌構(gòu)成虛開(kāi)犯罪，而是根據(jù)刑法和司法解釋不以虛開(kāi)增值稅專用發(fā)票罪移送，直接定性偷稅，可能會(huì)等同于以行政處罰代替刑事處罰認(rèn)定嫌疑人無(wú)罪，造成稅務(wù)執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)、行政刑事銜接脫節(jié)。若有關(guān)違法行為涉嫌犯罪，稅務(wù)稽查部門(mén)僅予以行政處理，會(huì)構(gòu)成執(zhí)法過(guò)錯(cuò)，導(dǎo)致被追究責(zé)任。?
（作者系國(guó)家稅務(wù)總局棗莊市稅務(wù)局第一稽查局二級(jí)主辦）
